AUTORES: Fernández, F. y Zampa, S.

SUMARIO:

1.Introducción; 2. Concepto de Arbitraje y tipos de Arbitraje; 3. La jurisdicción arbitral; 4. Motivos para adoptar el sistema en el ámbito tributario; 5. La situación de los Tribunales Arbitrales para la Argentina en el orden internacional e interno; 6. Las Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario del 2004; 7. Críticas a las Jornadas; 8. Conclusiones; 9. Bibliografía

1. Introducción

El arbitraje se erige en nuestro sistema jurídico como uno de los principales mecanismos de resolución de conflictos alternativo a la jurisdicción ordinaria (a los tribunales de justicia).

Su principal rasgo es el tener un carácter eminentemente privado, lo que se traduce en que no va a ser un juez (judicial) quien dirima la cuestión controvertida, sino una persona designada previamente por las partes, esto es, el árbitro.

Su carácter “privado” es, justamente, una de las principales críticas al sistema, sobre todo cuando hablamos de resolución de conflictos en el ámbito tributario, donde el orden público, el interés general y el bien común, se dicen presentes.

Sin embargo, vivimos un tiempo donde la economía atraviesa, en términos de medición cuantitativa y valor utilidad, todos los campos del saber e incluso las conductas humanas en particular.

Podemos observar esto en la utilización misma del lenguaje, donde términos con significado económico se trasladan a otras disciplinas, o en la necesidad de cuantificación incluso de las relaciones interpersonales.

Podemos decir incluso, que el predominio de la concepción patrimonial-utilitarista ha roto, en muchos casos, con otros valores preeminentes tradicionales en nuestra cultura hispano-latinoamericana.

El Derecho, específicamente en las ramas que contienen cuestiones patrimoniales, no es ajeno a este fenómeno, donde las empresas y los contribuyentes requieren cada vez más de repartos autónomos y desconfían de la planificación gubernamental orientada a intereses más colectivos.

La realidad del conflicto tributario indica que el Estado debe reformularse en la atención de los mismos. No diremos que el Estado deba “negociar” todo lo relativo a este ámbito, pero la democracia y el arbitraje son más afines a una justicia consensual yparticular requerida por muchos en estos particulares tiempos.

2. Concepto de Arbitraje y tipos de Arbitraje 

2.1. El concepto de Arbitraje

El Arbitraje es un método alternativo de resolución de conflictos en el cual un tercero imparcial (árbitro o tribunal arbitral) emite un laudo o sentencia que dirime el conflicto surgido entre dos o más partes con intereses contrapuestos.

Por otra parte, el arbitraje ha sido generalmente considerado y bien ponderado por su elasticidad y versatilidad, lo que le permite adaptarse a distintos tipos de conflictos y ofrecer resultados elevados desde el punto de vista de la celeridad, eficiencia y eficacia.

Este método que hoy llamamos alternativo, tuvo sus orígenes en los albores de la vida humana en sociedad. Tal es así, que existen datos históricos y de cultura general que mencionan algún tipo de arbitraje en distintas etapas de nuestra historia antigua.Ejemplos de estos datos pueden encontrarse en el Antiguo Testamento, en Platón y en las Leyes de Indias, siendo su nacimiento incluso más antiguo que el surgimiento del mismo Estado.

Más luego, con el devenir de los Estados Nacionales, y las distintas Constituciones Políticas, el aparato estatal comenzó a ocupar y monopolizar todo el ejercicio jurisdiccional apropiándose de la figura del Juez y creando los Tribunales de Justicia que hoy conocemos.

Así, si bien el Estado se apropió de la mayoría de las ramas o áreas conflictuales, algunas fueron retenidas con recelo, en particular, los conflictos de Derecho Público, de orden penal, e inclusive del Derecho Tributario, entre otros.

Empero, pesar de esta apropiación, el arbitraje siempre tuvo un espacio dentro del esquema jurisdiccional gracias a la posibilidad de su utilización como herramienta de resolución de conflictos previamente acordada en los contratos entre partes. Posibilidad que el Estado siempre dejó abierta aunque pocas veces promovida o fomentada. Incluso al día de hoy, nuestro Código Civil y Comercial, considera al Arbitraje en su articulado como una figura que las personas pueden establecer libremente dentro de un contrato, reafirmando su carácter totalmente legítimo y constitucional.

2.2. Tipos de Arbitraje

Existen distintos tipos de arbitraje, considerándose generalmente variadas características para su clasificación.

Por un lado, el arbitraje institucional que es el que se lleva a cabo en una institución que lo gestiona y se encarga de todo lo atinente al mismo, y es de hecho preexistente al surgimiento del conflicto o al acuerdo entre partes. Posee además sus propias normas y generalmente tiene una lista cerrada de árbitros. Al mismo tiempo, la institución puede ser estatal o privada.

Por otro lado, el arbitraje Ad Hoc (o “al efecto”) es aquel en el que las partes escogen absolutamente todos los aspectos del futuro procedimiento arbitral, como ser el/los árbitro/s y las reglas que van a regir el debate. Este tipo de arbitraje no existe con anterioridad al establecimiento de la opción arbitral y como su nombre lo indica se constituye al efecto de resolver el conflicto puntual para el que fue pensado.

También, referido a las reglas de fondo que tendrá en cuenta el árbitro para dirimir el conflicto, el arbitraje puede ser “de Derecho” o “de Equidad”.

En cuanto al vínculo del arbitraje con la ley puede ser forzoso (que recae sobre materias que la ley expresamente ordena que sean resueltas por esta clase de tribunales arbitrales o de jueces árbitros); o bien arbitraje voluntario (que es aquel que recae sobre materias que son indiferentes para la ley y que las partes pueden o no someter a arbitraje).

Todas estas características pueden combinarse entre sí para dar distintos tipos de arbitrajes. Debe destacarse que los tipos de arbitraje que mayor garantía podrían ofrecer para conflictos tributarios es el de derecho, institucional y forzoso, atento a quedeterminados aspectos tributarios que no sean de orden público podrían ser sometidos obligatoriamente a arbitraje en una institución especializada en la materia y según normas preestablecidas por ley y jurisprudencia determinadas.

3. La jurisdicción arbitral

Los árbitros ejercen jurisdicción. Aunque no forman parte del PJ, cumplen con una función sustancialmente idéntica a la de los jueces estatales: administran justicia, “dicen o declaran el Derecho”, juzgan y resuelven de manera vinculante y definitiva una situación de conflicto, mediante un acto revestido de autoridad. Como se ha dicho “la situación jurídica que expresa el árbitro es una especie de la jurisdicción; porque ésta por definición, es un poder-deber atribuido a órganos estructural y funcionalmente imparciales, apta para producir la máxima certeza oficial sobre el objeto del proceso”.1

Esta naturaleza jurisdiccional hace que sus decisiones estén dotadas del efecto de cosa juzgada. La sentencia, con independencia de la naturaleza pública o privada del juzgador, adquiere, por imperio de la ley, la calidad de un acto de autoridad, susceptible de ser ejecutado forzadamente.

El origen privado y convencional de la función jurisdiccional que ejercen los árbitros no constituye argumento suficiente para restarle eficacia a sus decisiones porque en última instancia, la jurisdicción que estos detentan está sostenida por el ordenamientolegal que respalda la institución del arbitraje.

La fuente de la cual los árbitros obtienen el poder que mencionamos no es la misma de donde proviene la jurisdicción de los jueces estatales, “el juez obtiene su poder de la ley. Ese poder es institucional. No necesita justificar frente a las partes de dónde proviene su imperium. El juez decide en nombre del Pueblo o del Rey o de la República, pero en todo caso, a nombre de una soberanía para la cual la Justicia es un atributo esencial. Su autoridad le es delegada en forma permanente (…) El árbitro, al contrario no está investido más que de una competencia atribuida; del carácter mixto de su naturaleza deriva una ambigüedad en cuanto al origen de sus poderes; la ley, de una parte, y la voluntad de las partes, de la otra”.2

4. Motivos para adoptar el sistema en el ámbito tributario

Para ingresar en un examen racional de la necesidad y la conveniencia de establecer legislación que permita la utilización de métodos alternativos para la resolución de controversias en materia tributaria, debe indagarse, en primer lugar, el grado de eficiencia que ofrece el sistema judicial estatal disponible para la resolución de tales controversias.

Es posible que tal examen revele que el sistema estatal asegura una sentencia justa e imparcial, emitida en un plazo razonable, luego de un procedimiento gobernado por reglas procesales sencillas, favorables al ejercicio del derecho de defensa y generando gastos de una magnitud razonable.

Si fuese ese el resultado del examen, la introducción de legislación que habilite a los contribuyentes y al propio fisco a provocar la intervención de tribunales arbitrales para la resolución de las controversias de materia tributaria no presentaría ningún tipo de interés.3

Además, la tutela jurisdiccional (principio constitucionalizado) supone como especial garantía, la independencia del tribunal que intervenga para proteger los derechos fundamentales de los individuos.

Cabe recordar que, nos encontramos ante una tutela judicial efectiva cuando, frente a cualquier situación de conflicto originada en la falta de respeto de los derechos y obligaciones de las personas, la parte afectada tiene a su disposición un tribunal, un procedimiento y una vía procesal para lograr que se reponga el derecho con razonable eficiencia. 4

Tal protección halla sustento, por un lado, en el art. 18 de la CN, que consagra la inviolabilidad de la defensa en juicio de la persona y sus derechos.

De igual forma, el art. 8o de la Convención Americana de Derechos Humanos, de igual jerarquía constitucional conforme el art. 75, inc. 22, de nuestra Carta Magna, garantiza el acceso a la jurisdicción.

Asimismo, este derecho, definido por la propia Corte Suprema como la posibilidad de ocurrir ante algún órgano jurisdiccional en procura de justicia y obtener de él sentencia útil relativa a los derechos de los litigantes5, no se agota con el solo acceso al órganojudicial, sino que debe brindar a los administrados una tutela judicial efectiva a sus derechos individuales, en orden a satisfacer un adecuado servicio de justicia.6

Es en este contexto, como consecuencia de él, que el contribuyente se encontrará empoderado de una serie de herramientas, medios de impugnación, que le permitirán suceder una situación conflictiva protegiendo efectivamente sus derechos.

En la Argentina, mientras que, para la Administración tributaria, la cuestión procesal no presenta mayores complejidades7, los contribuyentes pueden verse aturdidos ante la cantidad de opciones válidas a su disposición para enfrentar las situaciones de conflicto. Tales opciones no solo incluyen remedios procesales, sino también otras cuestiones estratégicas que van más allá de los expedientes y los tribunales.8

Esta incertidumbre se potencia a raíz de las diversas particularidades del procedimiento tributario, que pueden menoscabar la tutela judicial efectiva de los contribuyentes, entre las que se incluyen, por solo mencionar algunas9: i) la presunción de legitimidad del acto administrativo; ii) los plazos de caducidad para impugnar actos de la administración; iii) la aplicación de normas que premian a quien no se defiende (reducción automática de multas); iv) la exigencia de agotar la vía administrativa mediante interposición de recursos superfluos; v) la existencia de la regla solve et repete; vi) los obstáculos a la hora de la habilitación de la instancia judicial; vii) los reparos de la Justicia en el dictado de medidas precautorias que “afectan la recaudación del Estado”; viii) la aplicación de elevados intereses resarcitorios durante la tramitación del proceso; ix) la vigencia de reglas que tratan distinto al fisco acreedor (o supuestamente acreedor) y al contribuyente deudor (o supuestamente deudor); x) la potestad del fisco de trabar medidas cautelares preventivas con el solo fundamento en la existencia de sumas “presumiblemente adeudadas”; xi) la exigencia de pago de tasas de actuación o tasas de justicia por sumas significativas; xii) el riesgo de que la devolución del impuesto pagado se declare “deuda consolidada” y se cancele con títulos; xiii) la inexistencia de reajuste por desvalorización monetaria en los casos de repetición de gravámenes y xiv) el carácter declarativo de las sentencias que condenan al fisco a dar sumas de dinero.

Tampoco se cumplen otras notas sustanciales que hacen al hecho de impartir justicia institucionalizada (como lo mencionáramos al principio del presente punto), como son la celeridad, la certeza y la confianza que deben estar presentes en el desempeño de los tribunales administrativos y judiciales.

5. La situación de los Tribunales Arbitrales para la Argentina en el orden internacional e interno

La legislación argentina no contempla la utilización de métodos alternativos para la resolución de conflictos en materia tributaria.

Por su parte, mientras que la mayoría de los CDI suscriptos por la Argentina incluyen el procedimiento amistoso, no han adoptado el arbitraje como método de solución de controversias fiscales internacionales10.

Entre las herramientas que brinda la legislación, se pone a disposición de los contribuyentes vías procesales administrativas, vías procesales judiciales y vías procesales que se desarrollan ante organismos que ejercen funciones jurisdiccionales en el marco de la Administración, pero en todos los casos se trata de organismos estatales. 11

Entre privados, la legislación argentina otorga plena validez a los convenios mediante los cuales éstos pueden acordar y dirimir sus diferencias mediante un arbitraje renunciando a utilizar los servicios del Poder Judicial.

Se concluye que la soberanía de un Estado no resulta agraviada por la circunstancia de que se admita y respete la voluntad de quienes, teniendo la posibilidad de requerir los servicios de justicia prestados por el Estado, optan por pactar la utilización de tribunales arbitrales.

Volviendo al ámbito fiscal subnacional, es cierto que Argentina ha contado con Tribunales Arbitrales para el control y aplicación del régimen de unificación de impuestos internos, del régimen de Convenio multilateral para la aplicación del Impuesto sobre losingresos brutos, y para el régimen de coparticipación federal de los impuestos a las ganancias, al patrimonio y al valor agregado.

En un principio, las partes intervinientes, provincias y Estado nacional eran las que detentaban la acción para denunciar las violaciones a esos regímenes. Luego, las leyes 14.390 (unificación de impuestos internos) y la ley 14.788 (coparticipación federal) admitieron la participación con igual derecho para los contribuyentes, enmendando así la exclusión que tuvieron desde el inicio de cada uno de estos regímenes12.

6. Las Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario del 2004

La cuestión de la necesidad de existencia de Tribunales Arbitrales fue analizada en las XXII Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario (ILADT) celebradas en Quito, Ecuador, en el año 2004, cuyo Tema 2 fue precisamente “El arbitraje en materia tributaria”.

Expertos en tributación designados por entidades científicas de once países13 aprobaron con mayoría de dos tercios o más de los votos una recomendación absolutamente favorable a la admisión del arbitraje en materia tributaria.

La recomendación comienza con un contundente reconocimiento de la realidad:14 “Los mecanismos judiciales tradicionales de solución de controversias tributarias no satisfacen plenamente los requerimientos de eficacia, de participación efectiva de los ciudadanos en todas las tareas del Estado, tutela efectiva y certidumbre jurídica, inherentes al Estado de derecho”, luego de lo cual se indica que “la necesidad de superar las limitaciones e insuficiencias señaladas hace aconsejable la adopción de métodos alternativos de solución de controversias tributarias”. El documento conlleva como presupuesto implícito que el grado de insatisfacción de los requerimientos de eficacia, certidumbre y tutela efectiva resulta sustancial.

La resolución de la ILADT15 presupone que las falencias son sustanciales, pero, además, en tanto declara que la necesidad de superar tales falencias hace aconsejable la adopción de métodos alternativos de solución de controversias tributarias, deja implícito que, ya sea por la urgencia con que resulta necesario cambiar el estado de cosas o por la convicción de que no es posible mejorar la gestión de los mecanismos judiciales tradicionales, la solución debe encontrarse en la admisión de medios alternativos de solución de controversias. Tan pronto se menciona la conveniencia de admitir los métodos alternativos, se hace necesario explorar la conveniencia de limitar su ámbito de aplicación. La recomendación de la ILADT indica en forma terminante que “la aceptaciónde los medios alternativos no concierne a la potestad tributaria normativa sino a la de aplicación de los tributos”.

En la Argentina existieron, asimismo, valiosas contribuciones hacia la aceptación del arbitraje en materia tributaria. Entre ellas se encuentra la propuesta que presenta Rodolfo Spisso16, quien recuerda que la Constitución Nacional encomienda al Congreso promover la reforma de la legislación en todas sus ramas y establecer el juicio por jurados, sin imponer criterio alguno en cuanto al tipo de jurados a los que alude, que no necesariamente deberían ser jurados populares legos. Con sustento en esta disposición constitucional, propone que la legislación que organice el sistema establezca que los laudos sean emitidos por tribunales arbitrales permanentes, con jueces –jurados– designados por periodos cuyo vencimiento opere escalonadamente. En la propuesta de Spisso, el tribunal arbitral se integraría, para cada caso, por jueces designados por sorteo de una lista formada por especialistas en finanzas públicas y derecho tributario, a propuesta de las Facultades de Derecho y de Ciencias Económicas de las Universidades Nacionales y de las Academias Nacionales de Derecho y de Ciencias Económicas. En su opinión, el sistema permitiría reclutar profesionales de gran nivel intelectual, que no aceptarían integrar un tribunal judicial permanente, pero que podrían aceptar una función temporal para resolver, junto con otros pares, en condiciones de dignidad, respeto y decoro un caso arbitral.

7. Críticas a las Jornadas

En una declaración pública, los profesores titulares regulares a cargo de las cátedras de “Finanzas Públicas y Derecho Tributario” y el director de la Carrera de Posgrado de Especialización en Derecho Tributario, de la Facultad de Derecho de la Universidad de Buenos Aires, se expresaron críticamente sobre lo dicho en las jornadas citadas en el acápite anterior.17

A continuación ensayaremos algunas contestaciones a las principales críticas vertidas por los anteriores en la convicción de que los institutos jurídicos funcionan y cumplen a su propósito no conforme la estatalidad o no de los mismos, sino en atención a quienes los componen. En este sentido, no solamente importa la convicción sobre la propia tarea que se hace, sino que la flexibilidad y rapidez con la que estamos viviendo ameritan medios de solución que se adecuen a estas características, sin perjuicio de que, la adopción del instituto de ningún modo se propone para todos los temas vinculados a la temática tributaria.

Así, las críticas fueron:

1o. Que la actuación de órganos jurisdiccionales —como la que despliega el Tribunal Fiscal de la Nación, y los tribunales de igual naturaleza en el orden provincial—, y de los jueces y tribunales federales y provinciales —que conforman el Poder Judicial de la Nación, de las provincias y de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires—, en razón de su imparcialidad e independencia afianzan y garantizan plenamente la forma republicana de gobierno en un país que ha adscrito desde su organización institucional al modelo de Estado Constitucional de Derecho.

Como bien dijéramos, la imparcialidad forma parte del principio esencial de la Tutela jurisdiccional efectiva, la que no se produce por el solo hecho de que la Justicia esté institucionalizada en tribunales estatales. De hecho, un examen de racionalidad y conveniencia respecto de la realidad, nos indica que lejos está la justicia de ser imparcial. Es más, en su funcionamiento, mediado por la intervención anterior de la propia administración en temas tributarios, se aprecia claramente la existencia incertidumbre de los contribuyentes frente a una determinada situación. Esto se ve potenciado a partir de las diversas particularidades del procedimiento tributario, que pueden menoscabar la tutela judicial efectiva.

2o. Que en tal orden de ideas el Estado —como Legislador, Administración y Fisco— se encuentra sometido a la ley y a la jurisdicción ejercida en forma exclusiva y excluyente por sus jueces permanentes.

La jurisdicción es una potestad que también puede ser otorgada a los árbitros a través de la ley (ver acápite de jurisdicción). Es facultad del legislador conforme el artículo 75 inciso 32: “Hacer todas las leyes y reglamentos que sean convenientes para poner en ejercicio los poderes antecedentes, y todos los otros concedidos por la presente Constitución al Gobierno de la Nación Argentina.”

Si para los conflictos entre privados introdujo, junto a la reforma del CCCN, el arbitraje como un contrato, entendemos que también es facultad del legislador establecer el arbitraje, sin menoscabar principios constitucionales, en temas tributarios específicos.

3o. Que el Estado no es, como pretenden afirmarlo ciertos sectores de intereses, un moderno leviatán, sino el gerente del bien común y, por tanto, no debe vivir divorciado de la sociedad civil, admitiendo que las limitaciones e insuficiencias de los órganosjurisdiccionales, si es que las tienen, no deben conducir a que sean suprimidos o reemplazados, sino que deben corregirse mediante una adecuada dotación de recursos materiales y humanos para satisfacer el mandato constitucional de respetar, no sólo ladefensa en juicio de la persona y de los derechos (art. 18 del Estatuto Fundamental), sino, también, la tutela judicial efectiva que demandan los tratados internacionales sobre derechos humanos, hoy elevados al mismo rango de la Ley Suprema (art. 75, inc. 22, de igual plexo).

Nadie duda de que el Poder Judicial debe contar con una dotación adecuada de recursos materiales y humanos para la consecución de sus fines. Sin embargo, proponer una agilización de los procesos en un marco que se presenta como más dinámico, de ningún modo indica que se piense al Estado como un moderno Leviatán, ni que se pretenda suprimir de modo alguno al Poder Judicial. Ya mencionamos qué es lo que significa la Tutela Judicial efectiva y nada hay más real que la propia realidad para traducir estos conceptos que, en muchos casos, devienen platónicos para los contribuyentes.

Las sociedades pluralistas actuales requieren de cambios que hay que ir “probando” a partir de ideas que “refresquen” el eventual anquilosamiento que han sufrido muchas estructuras estatales.

Compartimos la postura de Spisso ya mencionada, más arriba, donde la propia CN admite juicios por jurado sin mencionar como deben estos estar compuestos.

4o. Que el hecho de que el Estado haya resignado en las últimas décadas importantes cometidos, no es, según lo entendemos, un argumento válido y suficiente para aceptar, sin más, la declinación de la función jurisdiccional en temas sensibles como los referidos a la cuantificación y percepción de las rentas públicas.

El arbitraje como instituto alternativo de solución de conflictos, de ningún modo implica que los árbitros decidan sobre cuantificación y percepción de rentas públicas. Un árbitro debe manejarse bajo parámetros de derecho aunque también puede hacerlo en base a la equidad.

Indudablemente un sistema jurídico, como el argentino, requiere un arbitraje de derecho en un marco institucional establecido por ley.

Los árbitros no pueden ser autorizados a modificar alícuotas o exenciones, deben decidir sobre la ley vigente. No estamos diciendo que toda o cualquier tipo de temática tributaria pueda ser sometida a arbitraje.

5o. Que es difícil aceptar que las obligaciones tributarias puedan ser negociadas, y hasta remitidas por simples actos administrativos y, menos aún, por resoluciones deferidas a terceros extraños a la justicia institucional y a la organización estatal.

Los criterios de eficiencia devienen en un imperativo allí donde el derecho no puede ejecutarse. Negociar dentro de determinados parámetros e involucrando a diferentes sujetos con intereses vinculados a lo tributario, democratiza la aplicación de justicia. La institucionalización estatal es totalmente vertical en la aplicación de justicia, mientras que, los tributos son pagados por todos los ciudadanos. Téngase presente además, que los jueces no pagan impuestos.

6o. Que la transacción —como regla general— no es el medio adecuado para resolver diferendos tributarios, ya que en tal caso se comprometen principios constitucionales superiores como el de “reserva de ley”, “igualdad ante el impuesto y las cargas públicas”, “generalidad”, “capacidad contributiva”, e “indisponibilidad de los créditos tributarios”.

Según el diccionario de la Real Academia Española, el término transacción (de transigir) se lo puede definir como “consentir en parte con lo que no se cree justo, razonable o verdadero, a fin de acabar con una diferencia.”

Jurídicamente podemos asignarle dos acepciones18: a) Desde el punto de vista del derecho sustancial es un acto jurídico bilateral (contrato) por el cual las partes, haciendo concesiones recíprocas, extinguen obligaciones litigiosas o dudosas. En otras palabras, es uno de los modos (contractual) de extinción de las obligaciones. b) Desde el punto de vista del derecho procesal, la transacción es una de las formas anormales de terminación del proceso. Para que adquiera plena validez, asimilando los efectos del acuerdo a una sentencia definitiva y firme (título ejecutorio), los ordenamientos procesales suelen exigir la homologación judicial de los convenios transaccionales de las partes.

El Dr. Ferreiro Lapatza19, indica la necesidad de incluir dentro de las ideas o principios fundamentales de las democracias como son la igualdad, la seguridad y la libertad, a la aplicación del pacto como técnica de organización social en todos los casos y supuestos que sea posible.

Sintetiza el concepto indicando que20 “Se trata de rechazar la idea de que el poder, una vez aprobada la Constitución, se ejerce sólo de arriba abajo. Se trata de implementar eficazmente la idea de que el poder no ha de estar sólo “sometido” a la Ley y al Derecho, sino que también ha de ser “compartido” en su ejercicio conforme a la Ley y al Derecho, por los ciudadanos que son sus últimos titulares; y de que las intervenciones del poder judicial –el de más difícil conexión con un título de legitimación democrático- seanreducidas al mínimo y sean controladas –a través de la elección por ejemplo- o participadas –a través de un jurado por ejemplo- por los ciudadanos. Son estas ideas, entiendo, las que se abren paso y se reflejan ya en la doctrina y la legislación tributaria del grupo pionero de las democracias occidentales. Frente a él, España acalla las voces aisladas que la defienden con el silencio de legislador y de la Administración tributaria que-de modo más aislado y excluyente que en cualquier otro ámbito del ordenamiento- prepara y redacta los proyectos de ley. Un silencio que encuentra su base teórica y doctrinal-como ya antes he dicho- en el principio de legalidad y en la indisponibilidad de la obligación tributaria sin prestar demasiada atención al alcance teórico cualitativo de aquellos supuestos en que la propia ley flexibiliza la aplicación de tales principios: significativamente en los acuerdos concursales y en la tasación pericial contradictoria y de modo más atenuado en los “acuerdos” sobre precios de transferencia, sobre gastos en I + D sobre amortizaciones, reinversión, etc.”

7o. Que los “acuerdos tributarios” sólo pueden ser pensables dentro del marco de la determinación, versando exclusivamente sobre aspectos del hecho imponible y de imposible o difícil prueba, lo cual no importará, en caso alguno, transacción sobre la

pretensión fiscal, sino tan solo precisar los presupuestos fácticos que se tomarán de base en el proceso liquidatorio.

Los acuerdos tributarios deben precisar exactamente la materia sobre la que deben versar. Entendemos que, en general, debieran versar sobre cuestiones que involucren un cierto grado de subjetividad, por ejemplo presunciones iure et de iure (donde se verifique en la situación práctica diferencias con lo previsto en la legislación); apreciaciones de precios de transferencia, precios de mercado o precios corrientes cuando hablamos de cuantificaciones; apreciaciones sobre cuestiones de relación de causalidad entre gasto y actividad productiva; imputación de costos o gastos a materias gravadas; cuestiones de definición técnica de productos que indiquen diferente gravabilidad.

8o. Que el arbitraje tributario sólo puede ser admitido en el orden interno a partir de modalidades institucionalizadas como la que ilustra el derecho interjurisdiccional o intrafederal (Comisión Arbitral del Impuesto sobre los Ingresos Brutos —y su Plenario— o la Comisión Federal de Impuestos), que no dejan de constituir instancias públicas estatales con una dilatada tradición de prácticamente medio siglo.

Ha habido mucha discusión hasta la definición sobre la naturaleza jurídica de las instancias recursivas ante la Comisión Arbitral y la Comisión Plenaria y su discusión ante la CSJN. Sin embargo, son un claro ejemplo de que, cualquiera sea el nombre que secoloque (nomen iuris), es la práctica en la discusión lo que genera los consensos y aceita el sistema.

No hay fundamento respecto de que una instancia pública puede ser mejor garantía para los contribuyentes que un acuerdo arbitral “privado” donde participen árbitros de diferentes estamentos de la sociedad interesados en la materia tributaria.

9o. Que pregonar las ventajas del arbitraje internacional obligatorio en materia tributaria —más allá de que pueda admitírselo excepcionalmente en supuestos de manifiesta sustancia internacional— denota una vocación inusitada a abdicar de nuestra soberanía, renunciando al juzgamiento de actos estatales iuri imperii.

Argentina no acepta el arbitraje internacional en materia tributaria en sus Convenios para evitar la doble imposición. Sin embargo, no son pocas las veces que Argentina como país, ha sido llevada ante la sede de Tribunales Arbitrales como el CIADI.

Cada vez más, aunque no tenemos conocimiento de algún caso con temas tributarios vinculados en el caso de Argentina, casos vinculados con temas tributarios llegan a organismos internacionales de Arbitraje.

10o. Que, por otro lado, las conclusiones a que se arribara en las apuntadas Jornadas son inaceptables para los argentinos que hemos nutrido el derecho de gentes americano con las doctrinas elaboradas, en su hora, por Bernardo de Irigoyen, Carlos Calvo y Luis María Drago.

Ponderar o ver los aportes que a la solución de conflictos hace el arbitraje no desacredita de ningún modo tan apreciadas doctrinas, que fueron pioneras en su tiempo. Cada época resuelve conforme sus contextos.

11o. Que la pretendida inapelabilidad de los laudos arbitrales por el Estado, no se hace cargo de la mejor doctrina de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, que ha procedido recientemente a su revisión cuando se hubiese infringido el orden públicoconstitucional (art. 27 de nuestra Carta Magna).

Arbitrar no significa abdicar de la posibilidad de acceso a la CSJ cuando sea necesario

12o. Que las conclusiones de las Jornadas referidas carecen del equilibrio y la mesura que obliga a sopesar, junto con los derechos de los contribuyentes, sus correlativas obligaciones al levantamiento de las cargas públicas y su normal percepción a fin de atender las necesidades impostergables de la comunidad y la preservación de bienes macrosociales, al tiempo que importan un menoscabo gratuito a los jueces permanentes de la Nación.

Que existan árbitros juzgadores de ningún modo menoscaba la delicada tarea de los jueces. Las necesidades impostergables de la sociedad se vinculan a la efectiva realización de los derechos.

8. Conclusiones

Proponer o discutir la posibilidad de existencia de tribunales arbitrales en el ámbito tributario de ninguna manera significa renunciar o desconocer el principio de tutela judicial efectiva, ya que la propia CSJN ha reconocido que este principio no está garantizado exclusivamente por la posibilidad de presentarse ante un órgano judicial a plantear un conflicto.

Por otra parte, nuestra propia CN al encomendar al Congreso la elaboración de leyes que mejor conduzcan y proponer juicios por jurados, que no especifica en cuanto a una integración en el marco del poder judicial, entendemos habilita esta posibilidad de arbitrar.

Además, la imparcialidad y justicia de un proceso no está garantizada porque el conflicto se resuelva o no en un proceso judicial sino por el principio de inmediación y posibilidad de formación de criterio de aquellos que tengan jurisdicción en una determinada temática. La democracia llevada al proceso garantiza la pluralidad de actores interesados en la temática en cuestión.

Esta amplitud de actores intervinientes no vulnera los principios propios de la tributación, ya que el marco de discusión siempre será la ley en un arbitraje de derecho conforme nuestra tradición jurídica.

Consideramos así que, un arbitraje institucionalizado, con temáticas específicamente reglamentadas, y de derecho aportaría la versatilidad y flexibilidad que requieren algunas cuestiones de apreciación subjetiva vinculadas a lo tributario sin esperar en el tiempo, con los consiguientes costos, a que procesos interminables lo resuelvan. Un acortamiento de tiempos en las discusiones garantiza el valor justicia. No nos cabe duda que este es un reclamo a voces de nuestra sociedad.

9. Bibliografía

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10. Citas

1.- Barrios de Angelis, D. “sistema y estructuras del arbitraje comercial internacional” en Perret,L. y Montoya, A. Ulises, Coord. El arbitraje en el derecho latinoamericano y español, Liber Amicorum en homenaje a Ludwick kos Rabecewitz Zubkowski, ed.Cultural Cuzco, Lima, 1989, p.569 y sgtes.

2.- Lazaraff, S.” L´arbitre est- il un juge?”, en Liber Amicorum Claude Reymond, ed. Litec, Paris, 2004.

3.- Podemos afirmar que no es el caso Argentino, como ejemplo traemos a colación dos fallos concretos: el primero, dictado por la Justicia Federal de Ejecuciones Tributarias en relación con una deuda determinada por la autoridad fiscal en noviembre de 2000(Causa Nº 19205/2011, “AFIP – DGI c. YPF Sociedad Anónima s/ejecución fiscal – AFIP”, Juzgado Nº 2, Justicia Federal de Ejecuciones Fiscales Tributarias, 20-10-11). El relato del juez indica que, apelada la resolución por el contribuyente, ello dio lugar a un pronunciamiento del Tribunal Fiscal de la Nación emitido en julio de 2003, que fue seguido de un fallo de la Cámara Federal en septiembre de 2006 y culminó con un pronunciamiento de la Corte Suprema emitido en marzo de 2011. La sentencia del juez de Ejecuciones Tributarias mandó llevar adelante la ejecución contra la empresa contribuyente, pero ello ocurrió recién diez años y once meces después de emitida la determinación tributaria. El segundo, una sentencia emitida en junio de 2009. La Corte Suprema aludió a la garantía del plazo razonable del proceso y del derecho de defensa que resulta de lo dispuesto en el art. 8º, apart. 1º, de la Convención Americana sobre Derechos Humanos, al resolver en una causa(CS, “Recurso de hecho deducido por la actora en la causa ‘Fiszman y Compañía S.C.A. c. Dirección General Impositiva’” (sentencia F. 24 XLIV), 23-6-092) en la que se debatía una cuestión relativa a la obligación del contribuyente por impuesto a las ganancias correspondiente al período fiscal 1979, que comprometía la aplicación de una sanción de multa por supuesta defraudación tributaria, de lo que resulta que se estaban juzgando hechos ocurridos treinta años antes.

4.- D´Alessandro, V. “Problemáticas actuales y nuevas fronteras de los medios de impugnación nacionales e internacionales”, revista El Derecho nro.14110 año LIV, ED 270, 28/12/16.

5.- Fallos: 199:617, 305:2150, entre otros.

6.- D´Alessandro, V. “Problemáticas actuales …Op.cit.3.

7.- Ello así en tanto –con excepción de los juicios de apremio–, en cualquiera de las vías procesales que involucren a un contribuyente y al fisco, el contribuyente siempre será el “actor” y el fisco el “demandado”, lo que coloca a este último en una posición de simple “defensa”.

8.- D´Alessandro, V. “Problemáticas actuales …Op.cit.3.

9.- D´Alessandro, V. “Problemáticas actuales …Op.cit.3.

10.- El protocolo del CDI con Chile dice: “En el caso que Argentina cambie su política en lo que respecta al arbitraje como procedimiento de acuerdo mutuo de resolución de controversias, las autoridades competentes se consultarán para considerar la negociación de un acuerdo para la modificación del Convenio. Asimismo, las autoridades competentes harán lo posible para implementar de la manera más eficiente posible el procedimiento de acuerdo mutuo contemplado en el Artículo 26”. Por su parte, en el protocolo al CDI con Suiza se lee: “En el caso que la República Argentina cambie su política en lo que respecta al arbitraje como procedimiento de acuerdo mutuo de resolución de controversias, las autoridades competentes se consultarán para considerar la negociación de un acuerdo para la modificación del Convenio”.

11.- D´Alessandro, V. “Problemáticas actuales …Op.cit.3.

12.- Giuliani Founrouge y Navarrine, “Impuesto a los Ingresos Brutos”, Depalma, Buenos Aires, 1982, p. 93

13.- Argentina, Brasil, Chile, Colombia, Ecuador, España, México, Paraguay, Perú, Uruguay y Venezuela

14.- La resolución puede verse en la página www.iladt.org.

15.- Op.cit.14.

16.- Spisso, Rodolfo, Acciones y recursos en materia tributaria, Buenos Aires, LexisNexis (ver Cap. XIV, “Juicio por jurados en materia tributaria”), citado por D´Alessandro, op.cit.3.

17.- http://www.derecho.uba.ar/derechoaldia/notas/declaracion-de-todos-los-profesores-titulares-regulares-de-finanzas-publicas-y-derecho-tributario-y-del-director-de-la-carrera/+253. 08/11/2004, página visitada el 09/10/2019. Profesores firmantes: Arístides H. M. Corti, José Osvaldo Casás, Jorge Héctor Damarco, Roberto M. Mordeglia, Agustín Torres, Rodolfo Spisso (en disidencia, conforme lo expresado en el acápite anterior) y Esteban J. Urristi.

18.- GARRONE J. A. “Diccionario Manual Jurídico Abeledo-Perrot”. Ed. Abeledo-Perrot. Bs. As. 2000. P.733

19.-  FERREIRO LAPATZA, J . “Solución convencional de los conflictos en materia tributaria” en Revista Argentina de Derecho Tributario. Ed. La Ley N 2 . Abril – Junio 2002. P 341.

20.- FERREIRO LAPATZA, J. “Solución…Op.cit.19